La transferencia de fondo de comercio es libre de impuestos

Lo determinó la corte suprema al analizar la venta de una empresa con sus activos y pasivos, por lo que califica como reorganización empresaria. Qué pasa con el cambio de titularidad de la sociedad. Impuestos En Zapatillas

Se había transferido el fondo de comercio de una empresa a otra como libre de impuestos, en los términos del
art. 77 de la ley 20628.

Pero el organismo recaudador (AFIP) había desestimado la solicitud de encuadrar el proceso de reorganización empresaria como libre de impuestos porque consideró que no estaba encuadrado en esa norma.

La reorganización libre de impuestos

La norma, artículo 77 ley 20628, dispone: Cuando se reorganicen sociedades, fondos de comercio y en general empresas y/o explotaciones de cualquier naturaleza en los términos de este artículo, los resultados que pudieran surgir como consecuencia de la reorganización no estarán alcanzados por el impuesto de esta ley, siempre que la o las entidades continuadoras prosigan, durante un lapso no inferior a DOS (2) años desde la fecha de la reorganización, la actividad de la o las empresas reestructuradas u otra vinculada con las mismas.

En tales casos, los derechos y obligaciones fiscales establecidos en el artículo siguiente, correspondientes a los sujetos que se reorganizan, serán trasladados a la o las entidades continuadoras.

El cambio de actividad antes de transcurrido el lapso señalado tendrá efecto de condición resolutoria. La reorganización deberá ser comunicada a la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA en los plazos y condiciones que la misma establezca.

Para esto hay que conservar la titularidad un plazo mínimo de dos años, entre otros requerimientos que se fueron completando por vía jurisprudencial y reglamentaria.

La norma y su decreto reglamentario establecen una serie de requisitos para que la reestructuración de la empresa sea libre de impuestos. El fundamentos es incrementar la eficiencia, permitir las compras, fusiones y adquisiciones, sin cargarlas con tributos.

El aporte de capital e ingreso de socios a una sociedad

La AFIP consideró que como dos socios aportaron capital a la sociedad, por distintos actos societarios, no hubo reorganización empresaria libre de impuestos.

En tal sentido, se argumentó que “por medio del entramado de actos descripto, y de manera elíptica,
prácticamente la totalidad del precio recibido por la transferencia del fondo de comercio había terminado en el patrimonio de los accionistas de la sociedad Inversora El Huerto S.A., pero no en el patrimonio de la sociedad.”

Es decir, se entendió que para poder acceder a los beneficios impositivos pretendidos era necesario que las sociedades, y en definitiva las empresas, fuesen las que se reorganizasen.

Ello porque los beneficios establecidos en los arts. 77 y 78 de la ley del gravamen habían sido establecidos para favorecer a las sociedades o empresas, mas no para provecho directo de sus socios que, en el caso, eran quienes habían recibido el precio de la transferencia.

Es decir, para el organismo y la Cámara de Apelaciones, de las constancias de la causa no se desprendía que hubiese existido una “reorganización de empresas”.

Entendieron que esa transacción, en sustancia, consistió en la transferencia de un fondo de comercio a cambio de la emisión de acciones en favor de sujetos que no eran parte en el proceso de reorganización, es decir de los socios, con el correlativo incremento de sus patrimonios.

El pasgo de impuestos cuando hay cambio de titularidad de la empresa

El tribunal dijo que la primera fuente de interpretación de la ley es su letra, y que no correspondía gravar la transacción.

La corte entendió que se “…  impuso un recaudo que no surge prescripto por el legislador (arg. de Fallos: 321:434) y que, por lo tanto, la decisión del a quo -en cuanto rechazó la reorganización libre de impuestos, en los términos del art. 77 de la ley 20.628, en el que se había transferido el fondo de comercio de la empresa Inversora El Huerto S.A. a Turismo Doss S.A.- carece del necesario respaldo normativo.”

Sentencia completa – reorganización libre de impuestos

CAF 22006/2013/CA1–CS1
Turismo Doss S.A. c/ EN – AFIP – DGI – resol. 1/11 (NGDE) s/ proceso de conocimiento.
Corte Suprema de Justicia de la Nación
– 1 –
Vistos los autos: “Turismo Doss S.A. c/ EN – AFIP – DGI –
resol. 1/11 (NGDE) s/ proceso de conocimiento”.
Considerando:
1°) Que la Sala V de la Cámara Nacional de
Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, al revocar
lo decidido por la anterior instancia, rechazó la demanda
iniciada por Turismo Doss S.A. contra la AFIP a fin de obtener
la nulidad de la resolución 1/2011 (DV NGDE) y de su
confirmatoria 317/12 (DI RNOR), mediante las cuales el organismo
recaudador había desestimado la solicitud de encuadrar el
proceso de reorganización empresaria por medio del cual se había
transferido el fondo de comercio de Inversora El Huerto S.A. a
Turismo Doss S.A. como libre de impuestos, en los términos del
art. 77 de la ley 20.628.
Para así decidir, en primer lugar, puso de relieve
que dicha operación había sido enmarcada como una transferencia
dentro de un mismo grupo económico (inc. c del art. 77 de esa
ley) por cuanto, con anterioridad a la transferencia, los
señores Carlos …. y Sebastián …. poseían, cada
quien, el 2,5% de las acciones de cada una de las referidas
sociedades, mientras que el 95% restante, en ambos casos,
pertenecía a Lekensur S.A.
En esa línea, luego de recordar lo dispuesto por el
citado art. 77 de la ley del gravamen, por el art. 105 de su
decreto reglamentario, y de confirmar lo decidido por el juez de
grado respecto a que no era exigible a la actora que la
contraprestación por la transferencia del fondo de comercio
fuera solo en acciones, y no en dinero (confr. fs. 336/338),
sostuvo que la reorganización societaria examinada no se había
llevado a cabo con el propósito exclusivo de promover la
eficiencia en la organización empresarial.
En tal sentido, indicó que, de la documentación
acompañada por la actora, surgía que mediante la asamblea
general celebrada el 25 de febrero de 2008, los accionistas de
Inversora El Huerto S.A. habían decidido capitalizar $ 6.188.844
en concepto de aportes irrevocables realizados por ellos con
anterioridad a esa asamblea (confr. fs. 52/53), y que el 29 de
febrero de 2008 el directorio de la sociedad había informado que
se había celebrado el boleto provisorio de transferencia del
fondo de comercio en cuestión con Turismo Doss S.A., por la suma
de $ 6.140.005, a pagar dentro de los 360 días corridos, y
convocó a asamblea general extraordinaria a fin de ratificar esa
gestión, lo que ocurrió a las pocas horas.

Agregó que el 28 de noviembre de 2008 el directorio
de Turismo Doss S.A. había dispuesto considerar un aporte
irrevocable de sus socios por un importe de $ 5.900.000 a cuenta
de la futura suscripción de acciones, derivados de la cesión del
crédito que Inversora El Huerto S.A. les había realizado como
consecuencia de una reducción en su capital social. En paralelo,
del acta de la asamblea extraordinaria de Inversora El Huerto
S.A., celebrada ese mismo día, destacó que surgía que, al
haberse transferido el fondo de comercio, los accionistas habían
considerado que el capital social resultaba sobreabundante para
el giro de la sociedad, por lo que habían dispuesto una
reducción por $ 5.900.000, que sería materializada mediante la
cesión de derechos sobre el crédito que la empresa tenía contra
Turismo Doss S.A., por el precio de la transferencia del fondo
de comercio.

Remarcó que, en la asamblea extraordinaria del 7 de
enero de 2011, celebrada por los socios de Turismo Doss S.A., se
había decidido que el precio de la transferencia del fondo de
comercio, es decir $ 6.140.005, sería cancelado mediante la
emisión de acciones equivalentes $ 5.900.000 distribuidas entre
los socios de Inversora El Huerto S.A. de acuerdo a su
participación, mientras que el saldo restante de $ 240.000 se
capitalizó y se emitieron acciones a favor de Inversora El
Huerto S.A.

Con base en ello, la cámara concluyó en que, por
medio del entramado de actos descripto, y de manera elíptica,
prácticamente la totalidad del precio recibido por la
transferencia del fondo de comercio había terminado en el
patrimonio de los accionistas de la sociedad Inversora El Huerto
S.A., pero no en el patrimonio de la sociedad.

Bajo esa perspectiva, enfatizó que para poder acceder
a los beneficios impositivos pretendidos era necesario que las
sociedades, y en definitiva las empresas, fuesen las que se
reorganizasen, pues los beneficios establecidos en los arts. 77
y 78 de la ley del gravamen habían sido establecidos para
favorecer a las sociedades o empresas, mas no para provecho
directo de sus socios que, en el caso, eran quienes habían
recibido el precio de la transferencia.

Finalmente, manifestó que de las constancias de la
causa no se desprendía que hubiese existido una “reorganización
de empresas” pues, en sustancia, aquella consistió en la
transferencia de un fondo de comercio a cambio de la emisión de
acciones en favor de sujetos que no eran parte en el proceso de
reorganización, es decir de los socios, con el correlativo
incremento de sus patrimonios.

2°) Que contra esta sentencia, la parte actora dedujo
recurso extraordinario a fs. 241/258, que fue contestado por el
Fisco Nacional a fs. 261/267 vta., y concedido por el tribunal a
quo en cuanto se encuentra en discusión el alcance e
interpretación de normas de carácter federal, y denegado por la
causal de arbitrariedad (conf. fs. 270/270 vta.). Respecto de
esta última, dado que la interesada no dedujo recurso de queja
en relación a los fundamentos fácticos de la sentencia, respecto
a los cuales no se concedió el recurso extraordinario, la
jurisdicción de esta Corte quedó abierta en la medida en que la
otorgó la alzada (Fallos: 315:1687; 316:1713, entre muchos
otros).

3°) Que el recurso interpuesto resulta formalmente
admisible toda vez que se ha puesto en tela de juicio la
interpretación de normas de carácter federal (art. 77 y
concordantes de la ley 20.628, sus modif. y disposiciones
reglamentarias), y la sentencia definitiva del superior tribunal
de la causa es contraria al derecho que la recurrente ha
sustentado en ellas (art. 14, inc. 3, de la ley 48).

4°) Que el art. 77 de la ley del impuesto a las
ganancias (t.o. decreto 649/97) establece que: “Cuando se
reorganicen sociedades, fondos de comercio y en general empresas
y/o explotaciones de cualquier naturaleza en los términos de
este artículo, los resultados que pudieran surgir como
consecuencia de la reorganización no estarán alcanzados por el
impuesto de esta ley, siempre que la o las entidades
continuadoras prosigan, durante un lapso no inferior a DOS (2)
años desde la fecha de la reorganización, la actividad de la o
las empresas reestructuradas u otra vinculada con las mismas.
“En tales casos, los derechos y obligaciones fiscales
establecidos en el artículo siguiente, correspondientes a los
sujetos que se reorganizan, serán trasladados a la o las
entidades continuadoras.
“El cambio de actividad antes de transcurrido el
lapso señalado tendrá efecto de condición resolutoria. La
reorganización deberá ser comunicada a la DIRECCIÓN GENERAL
IMPOSITIVA en los plazos y condiciones que la misma establezca.

“En el caso de incumplirse los requisitos
establecidos por esta ley o su decreto reglamentario para que la
reorganización tenga los efectos impositivos previstos, deberán
presentarse o rectificarse las declaraciones juradas respectivas
aplicando las disposiciones legales que hubieran correspondido
si la operación se hubiera realizado al margen del presente
régimen e ingresarse el impuesto con más la actualización que
establece la Ley Nº 11.683, sin perjuicio de los intereses y
demás accesorios que correspondan.
“Cuando por el tipo de reorganización no se produzca
la transferencia total de la o las empresas reorganizadas,
excepto en el caso de escisión, el traslado de los derechos y
obligaciones fiscales quedará supeditado a la aprobación previa
de la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA.
“Se entiende por reorganización:
“a) La fusión de empresas preexistentes a través de
una tercera que se forme o por absorción de una de ellas.
“b) La escisión o división de una empresa en otra u
otras que continúen en conjunto las operaciones de la primera.
“c) Las ventas y transferencias de una entidad a otra
que, a pesar de ser jurídicamente independientes, constituyan un
mismo conjunto económico.
“En los casos de otras ventas y transferencias, no se
trasladarán los derechos y obligaciones fiscales establecidos en
el artículo siguiente, y cuando el precio de transferencia
asignado sea superior al corriente en plaza de los bienes
respectivos, el valor a considerar impositivamente será dicho
precio de plaza, debiendo dispensarse al excedente el
tratamiento que da esta ley al rubro llave.
“Para que la reorganización tenga los efectos
impositivos previstos en este artículo, el o los titulares de la
o las empresas antecesoras deberán mantener durante un lapso no
inferior a dos (2) años contados desde la fecha de la
reorganización, un importe de participación no menor al que
debían poseer a esa fecha en el capital de la o las empresas
continuadoras, de acuerdo a lo que, para cada caso, establezca
la reglamentación.
“El requisito previsto en el párrafo anterior no será
de aplicación cuando la o las empresas continuadoras coticen sus
acciones en mercados autorregulados bursátiles, debiendo
mantener esa cotización por un lapso no inferior a dos (2) años
contados desde la fecha de la reorganización”.

5°) Que de la norma transcripta surge con nitidez que
el recaudo exigido por la cámara, es decir que para poder
acceder a los beneficios que establecen los artículos 77 y 78 de
la ley del impuesto a las ganancias es requisito esencial que
existan dos o más sociedades que se reorganizan “con el
propósito exclusivo de promover la eficiencia en la organización
empresarial de la que se trata” (conf. fs. 238), no se encuentra
establecido en ninguno de los párrafos del texto legal.
Al respecto, la claridad de las normas referidas
impone apegarse, para la resolución del tema debatido, al
principio sostenido reiteradamente por esta Corte conforme al
cual la primera fuente de interpretación de la ley es su letra,
sin que sea admisible una inteligencia que equivalga a
prescindir del texto legal si, como en el caso, no media debate
ni declaración de inconstitucionalidad, pues la exégesis de la
norma, aun con el fin de adecuación a garantías y principios
constitucionales, debe practicarse sin violación de su letra o
de su espíritu (doctrina de Fallos: 300:687; 301:958 y 307:928).
En el mismo sentido, huelga recordar que “(e)l primer
método de interpretación al que debe acudir el juez es el
literal, conforme al cual debe atenderse a las palabras de la
ley” (Fallos: 326:4909, entre otros).

6°) Que, en tales condiciones, cabe concluir en que
la sentencia apelada impuso un recaudo que no surge prescripto
por el legislador (arg. de Fallos: 321:434) y que, por lo tanto,
la decisión del a quo -en cuanto rechazó la reorganización libre
de impuestos, en los términos del art. 77 de la ley 20.628, en
el que se había transferido el fondo de comercio de la empresa
Inversora El Huerto S.A. a Turismo Doss S.A.- carece del
necesario respaldo normativo.

Ello es así, pues esta Corte ha señalado que “no
puede entenderse que exista una redacción descuidada o
desafortunada del legislador [quien podría haber establecido el
requisito explicitado por la cámara] y [sin embargo] no lo hizo”
(arg. de Fallos: 328:456), toda vez que “(l)a inconsecuencia del
legislador no se presume” (Fallos: 306:721; 307:518 y 319:2249).
Por ello, oída la señora Procuradora Fiscal, se declara
formalmente admisible el recurso extraordinario y se deja sin
efecto la sentencia apelada. Con costas. Vuelvan los autos al
tribunal de origen a fin de que, por quien corresponda, dicte un
nuevo pronunciamiento con arreglo a lo aquí expresado.
Notifíquese y devuélvase.

VOTO DEL SEÑOR MINISTRO DOCTOR DON HORACIO ROSATTI
Considerando:
1°) Que esta Corte comparte los fundamentos del
dictamen de la señora Procuradora Fiscal, a los cuales cabe
remitir en razón de la brevedad.
2°) Que la postura que aquí se adopta no solo
responde a una interpretación armónica de la totalidad del
ordenamiento jurídico, sino que impide un desdoblamiento
procedimental del beneficio previsto en el art. 77 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias entonces vigente (Fallos: 340:1644,
voto del juez Rosatti).
3°) Que, asimismo, este criterio no conlleva
necesariamente una dilación irrazonable de la decisión sobre la
reorganización societaria. Lejos de ello, traslada el análisis
de la cuestión al cauce adjetivo natural de la relación entre el
contribuyente y el Fisco Nacional; esto es, la determinación de
la obligación tributaria, con las causales de extinción que la
rigen y que, eventualmente, podrían haber operado en el caso
(Fallos: 340:1344, voto del juez Rosatti).
En esos términos, más allá de su efecto sobre el
contribuyente, la decisión redunda en una mayor eficiencia
recaudatoria ya que evita el posible fenecimiento de los poderes
del Fisco sobre los tributos adeudados con motivo de la
reorganización y permite, llegado el caso, su ejecución.

Por ello, en sentido concordante al dictaminado por la
señora Procuradora Fiscal, se declara admisible el recurso
extraordinario y se deja sin efecto la sentencia apelada. Con
costas (art. 68 Código Procesal Civil y Comercial de la Nación).
Vuelvan los autos al tribunal de origen a fin de que, por quien
corresponda, dicte un nuevo pronunciamiento con arreglo a lo
aquí expresado. Notifíquese y devuélvase.
– 12 –
Recurso extraordinario interpuesto por Turismo Doss S.A., representada por el
Dr. Horacio D. Díaz Sieiro y por la Dra. Silvana M. Garrido Santos.

Tribunal de origen: Sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo
Contencioso Administrativo Federal.
Tribunal que intervino con anterioridad: Juzgado Nacional de Primera Instancia
en lo Contencioso Administrativo Federal nº 8.

 

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